论“双碳”目标下我国绿色税收体系的优化
作者：
李思存（国家税务总局浙江省税务局）
蒋书豪（国家税务总局湖州市税务局）
朱谷锐（国家税务总局湖州市税务局）
沈 杰（国家税务总局绍兴市上虞区税务局）
2021年10月24日印发的《中共中央国务院关于完整准确全面贯彻新发展理念做好碳达峰碳中和工作的意见》，对碳达峰碳中和进行系统谋划、总体部署。国务院2021年印发的《2030年前碳达峰行动方案》明确了碳达峰重点任务和政策保障。两个重要文件的出台共同构建了我国碳达峰碳中和顶层政策体系。
“双碳”目标下的绿色税收体系是指能够实现节能减排、生态环境保护、资源节约集约利用、推进绿色生产和消费的税收政策的总称。绿色税收体系助力国家低碳减排路线的实现，一是推动绿色低碳发展进程，二是刺激企业绿色技术创新，三是有效制约应税污染物排放。当前，我国已初步构建起涵盖以环境保护税、资源税、耕地占用税为重点，以车船税、车辆购置税、增值税、消费税、企业所得税为辅助的绿色税收体系。
（一）绿色税收体系建设历程
我国绿色税收体系建设大致经历了三个阶段。第一阶段是绿色税收体系形成初期（1984—1994年）。改革开放初期市场化改革逐步完善，但出现了矿产资源过度采掘和耕地资源过度利用等现象，因此限制两类现象的资源税和耕地占用税应运而生。第二阶段是绿色税收体系的发展期（1995—2011年）。此阶段经济社会发展突飞猛进，国家陆续出台促进环保的车辆购置税、车船税、企业所得税优惠政策，反映了社会消费方式的转变。第三阶段是绿色税收体系的完善期（2012年至今）。党的十八大开启了生态文明建设的新篇章，首个体现绿色税制的专门性税种——环境保护税的施行标志着绿色税收体系的不断完善，基本建立了多税种共治、多政策组合的中国特色绿色税收体系，并且该体系随着时代的发展不断进行动态完善。
（二）绿色税收征管实践——以浙江省为例
浙江省是全国首个生态省，也是经生态环境部批复的全国首个减污降碳协同创新区。国家税务总局浙江省税务局站在“绿水青山就是金山银山”理念诞生地的高度，在助力生态环境保护、助推发展生态产业中发挥绿色税制职能，突出绿色发展的税务特色。一是突出“集成优化”，持续提升税收政策的引导效力，制定《浙江省税务系统支持碳达峰碳中和行动方案》，构建具有浙江特色的绿色税收体系，将相关的36条绿色税收优惠政策类型划分为“6+1”领域，保障政策作用机理与碳达峰碳中和的方向一致。二是聚焦“共治提效”，增强绿色税收的共治能力。以中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于进一步深化税收征管改革的意见》为改革蓝图，在环境保护税、资源税、车船税和耕地占用税等绿色税收体系主体税种的管理维度上，推进部门协作，提升绿色税收协同共治水平。三是探索“方式创新”，增进绿色税收的治理能力。建立跨系统、跨部门、跨领域的协同应用场景，推出“绿税通”绿色金融平台，实现税收数据在绿色发展领域的增值应用。
（三）绿色税收体系的成效
1.抑制污染排放。2018年是开征环境保护税的首年，从2019—2021年全国环境保护税收入与工业增加值的对比情况看（见图1，略），在全国工业增加值增长的同时，环境保护税收入逐年下降，工业增加值与环境保护税收入呈现负相关的关系，在一定程度上反映了绿色税收对绿色发展和高质量发展的促进作用。
2.降低煤炭依赖。2014年，我国开启资源税从价计征的试点性变革，首先将煤炭纳入改革范围，由从量计征转变为从价计征，建立了税收与资源价格直接挂钩机制，更有力地发挥出税收调节功能。煤炭资源税改革后，煤炭消费占能源消费总量的比重从2014年的65.80%降至2022年的56.20%，在税收和其他宏观调控因素综合作用下，我国对煤炭能源的依赖性呈现下降趋势（见表1，略）。
3.推动企业转型升级。绿色税收对企业绿色转型的直接作用体现为环境保护税等发挥正向激励和反向约束作用，倒逼企业主动进行污染治理；间接作用则是通过绿色税收的激励作用促进企业加大研发投入、技术革新，进而创造更多的利润增值。2017—2020年，全国企业购买环保设备发票金额年均增长14.6%，而同期我国实体经济尤其是制造业的内部结构日趋优化，高新技术企业在规模以上工业企业主营业务占比从18.6%提高至25.1%。这表明绿色税收政策进一步促进了制造业企业转型升级。
二、对照“双碳”目标看我国绿色税收体系存在的问题
（一）征收范围有待进一步拓宽
我国目前的税收制度直接作用于“双碳”目标的不多，绿色税收的征收范围仍需进一步拓宽。目前的绿色税收体系中，通过将高能耗、高污染的商品纳入消费税征收范围来实现价格信号对绿色消费的引导。然而目前的消费税征收范围存在局限，在使用过程中频繁产污、排碳的产品如化学用品、农药和塑料制品等均未纳入征收范围。就环境保护税而言，现阶段征收范围包括大气污染物、水污染物、固体废物和噪声四大类，绝大多数属于排污费的平移，诸如挥发性有机物等大量污染源都未纳入征收范围。此外，目前仅对排放气体中列明的有毒有害气体征收环境保护税，二氧化碳及其他温室气体并未纳入其中。
（二）税制结构有待进一步优化
税制结构是指税收制度中税种的组成及各税种所占的比重。整体上看，我国绿色税收收入体量较小，占税收总收入的比重较低，对绿色发展的导向作用较为有限。2020年，经济合作与发展组织成员国绿色税收收入占税收总收入的比重为4.85%，欧盟成员国绿色税收收入占税收总收入的比重达到了6.09%，而我国绿色税收收入占税收总收入的比重仅占3.19%。此外，在发挥财税政策在绿色发展领域的宏观调控作用上，顶层设计往往倾向于利用增值税和企业所得税等涉及面较广的税种，环境保护税、资源税和耕地占用税等专门性绿色税种在“大税种”下则显得微不足道。
（三）税收优惠政策有待进一步完善
环境保护税、耕地占用税、资源税等税种相继立法，但仍较多延续原有税收优惠政策，缺少针对新技术运用领域的政策更新，税收优惠政策有待进一步拓展。比如，目前在“三农”领域中，对“农光互补型光伏项目”（以下简称“农光”）征收耕地占用税，影响了传统农业绿色转型。税收优惠政策对于重点或特定行业的税收扶持力度不足，特别是缺少支持以核能及光伏发电为代表的新能源绿色产业发展的优惠政策。此外，部分绿色税收优惠政策零散分布于增值税、企业所得税中，缺乏科学性、协调性，整体合力不足。最新的《资源综合利用企业所得税优惠目录（2021年版）》中规定的资源综合利用企业可享受企业所得税的税收优惠共计三大类19项，而在最新的《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录（2022年版）》中企业可享受的增值税优惠共计为五大类45项，对于同样的资源综合利用行为不同税种之间存在政策优惠“断档”。其中，针对资源综合利用企业税收优惠目录的更新周期一般在5～10年，最新的设备和技术无法尽快进入优惠目录，也会影响税收优惠政策的施行效果。
（四）征管措施有待进一步健全
绿色税收在制定过程中给予了地方较大的自主权，如环境保护税中大气污染物和水污染物的税率可以在10倍范围内选择，但针对绿色税收品目多、纳税主体范围广的特点，一些地方并未制定具体的配套征管细则，没有明确部门协税护税职责和绿色税收治理网格的具体构建方式，导致落地举措缺乏针对性和实效性。部门间协作机制应用不通畅，各地税务机关虽然积极探索搭建大数据信息共享平台，但信息传递存在滞后性和局限性，开展风险比对时对数据抓取的及时性、准确性、规范性还有待加强，如企业环保处罚信息（环境保护税）、盗挖盗采（资源税）、违法占用耕地信息（耕地占用税）等涉税信息需要第三方及时传递，信息滞后会影响税款征收。
为充分发挥税收职能，推进达成“双碳”目标，降低碳排放、减少污染源、扩大绿面积、增长新动能，本文建议引入“1+3+N”的“双碳”目标下绿色税收体系新型框架：即以“1”个碳税为核心，推进实现“降碳”；从“减污”“扩绿”“增长”等“3”个层面协同发力；通过拓宽征收范围、优化制度设计、完善优惠政策、健全征管措施等“N”项路径以巩固和发展“双碳”目标下的绿色税收体系（见图2，略）。
（一）“双碳”目标下我国绿色税收体系的优化思路
1.优化原则。着力聚焦“双碳”目标，使绿色税收体系既符合我国生态文明发展需要，又能通过税收收入为“双碳”目标推进提供资金。一是坚持以国情为本。在完善现有绿色税收体系的进程中，要充分考虑我国仍处于新旧动能转换、高速增长向高质量发展的转型期，建立适合自身发展的绿色税制。在推动环保事业持续发展的同时，统筹各经济活动主体的接纳程度，以保证国家与社会稳定为前提，开展一体化联动改革，使有关“双碳”目标税收政策有效落地。二是坚持公平与效率相协调。将各种对造成环境污染、破坏生态平衡的行为纳入征税范围，同时在生产者和消费者之间进行合理分配，公平有效地体现出“谁污染谁治理”。三是坚持简化税制。在绿色税收体系构建中需注意适当简化税制，避免政策过于复杂，征纳程序过于繁琐，给纳税人带来额外负担，影响“双碳”目标的推进。
2.优化方向。一要加速推进“降碳”的进度。绿色税收体系的完善要紧密服务于“双碳”目标的推进，分阶段分步骤推出改革措施，并做好与其他政策的协调配合。二要加大引导“减污”的力度。绿色税收体系完善中要加强与生态环境部门等相关部门的合作，增强企业减污主动性。三要加快扶持“扩绿”的速度。自然生态系统具有固碳、储碳功能，绿色税收体系要充分作用于生态环境保护，以税收优惠政策促进发展生态产品，实现“扩绿”价值，引导生态修复。四要加强持续“增长”的韧度。绿色税收体系的优化应当考虑能够持续促进绿色经济发展，通过稳定可预期的税收优惠政策引导产业转型，保持绿色经济增长后劲。
3.完善重点。按照上述优化方向，不断完善我国绿色税收体系，着重发挥四方面作用。
（1）凸显“碳税”核心作用。根据我国的国情和现行税制，探索对二氧化碳排放征收碳税，是助推碳减排的核心路径。碳税的征收对象可参考《环境保护税法》中对于纳税人的定义，将直接向环境排放二氧化碳的企事业单位和其他生产经营者作为碳税的纳税人。对煤炭、石油、天然气依照定性和定量的方式计算其相应的二氧化碳排放量，根据“多排多缴、少排少缴”的原则，采取双重阶梯碳税计算模式，对不同地区不同产业制定相应的碳税计税依据和应纳税额。在减免政策的制定上，引入碳税的限额抵免条款，比如企业购入经认定的节能减排设备可按照设备价款的10%抵减碳税应纳税额。
（2）体现“减污”作用。温室气体的排放，不仅造成了全球变暖，其中的氮氧化物、氟利昂和甲烷则会直接造成大气污染。但是，现行环境保护税的征收范围只涵盖了对生产生活有害的污染物，氧化亚氮之外的温室气体未列在其中。因此可一并将这些温室气体纳入环境保护税的征收范围，加强税收对污染治理的作用力度。在税种协同上，辅之以制约型的征管措施，加大推进现行环境保护协同治理“一票否决”制的应用范围。具体而言，若市场主体面临环境保护方面的行政处罚，则不得享受增值税即征即退、企业所得税减计收入和环境保护税减免税额等多项税收优惠。
（3）体现“扩绿”作用。一是将耕地占用税和资源税作为“扩绿”主要税种，通过持续性完善耕地占用税和资源税等税收政策，保护绿水青山，促进绿色资源固碳功能的有效发挥。扩大资源税的征收范围，将森林、海洋等自然资源纳入。二是完善税收政策在碳交易市场的应用，比如免征碳汇交易出让方的增值税，给予碳排放权交易方企业所得税减征优惠，助力碳交易市场的良性发展，畅通生态产品价值实现机制和途径。三是用税收优惠推动传统农业的绿色转型，如以耕地占用税的减免打破传统农业发展的空间限制，推动绿色转型，催生更多像“农光”这样的复合型生态农业项目。鼓励“千万工程”推进，发展生态观光旅游新业态，实现绿色资源的经济价值，将更多的“绿水青山”转化为“金山银山”。
（4）体现“增长”作用。一方面，扩大增值税、企业所得税中关于资源综合利用、节能减排和环境保护的优惠政策享受范围，以鼓励水电、风电、核电、太阳能发电、生物发电等新能源行业的发展。支持煤炭清洁高效利用和新型节能环保技术的研发与推广应用，激励传统行业转型升级。扶持采用新能源和低碳技术的交通运输企业，推进绿色交通发展。如根据“双碳”目标的实现进程，规划新能源车辆产销购的长期税收政策，进一步明确包括电能在内的其他绿色能源车辆税收减免幅度和优惠范围等。另一方面，进行消费税改革，将高耗能、高污染、高碳排放产品纳入消费税征收范围，倒逼绿色消费增长。此外，可以在消费终端打造低碳惠民场景，拉动低碳产品内需，不断丰富和优化人民群众绿色低碳生活体验。
（二）“双碳”目标下绿色税收体系优化的实现路径
1.拓宽绿色税收体系征收范围。一方面，继续扩大环境保护税征收范围。将对环境造成严重污染的大气污染物和水污染物尽可能纳入征收税目，稳妥平衡地区税率差异，并适时引入“碳税”，稳步推进碳税征收的科学化管理。同时推进消费税改革，科学化调整消费税税目，更加体现绿色消费导向。另一方面，做好后续征管效应评估分析。聚焦“双碳”目标下的绿色税收体系构建前期、出台初期、实施推广等每个阶段，多形式多途径收集“双碳”目标下绿色税收体系落实进度等方面的经验成效、政策建议，引导重点排碳行业做好中长期碳减排的发展规划和合规管理。
2.优化绿色税收体系制度设计。完善绿色税收体系顶层设计，进一步发挥绿色税收对经济社会绿色低碳发展的调控作用。在保持宏观税负基本不变的基础上，以绿色税收作为增税的主要手段，适当提升绿色税收在全税种收入中的占比。同时要注意保持绿色税收体系制度的延续性和长期性，以稳定推进实现“双碳”目标下的制度设计。在现有税法框架不变的前提下科学调整税率的可浮动区间，将可浮动可调节事项充分授权地方，由地方结合各地经济状况、资源和环境承载力制定更加可行的组合式绿色税收优惠政策。
3.完善绿色税收体系优惠政策。提高企业对税收优惠政策的了解和利用程度，引导企业更加积极地投入绿色产业的发展中。在新能源、新技术应用发展领域不断更新相关的税收优惠政策，推动能源结构的优化升级。在“三农”领域，推出耕地占用税方面的税收优惠政策，鼓励传统农业绿色转型，实现绿色低碳发展。此外，建议推动同样的资源综合利用行为不同税种间的优惠政策整合和优化，使其更具有系统性和一致性；缩短税收优惠政策的更新周期，使最新的设备和技术能够尽快纳入税收优惠范围，提高税收优惠政策的实施效果。同时，加强对税收优惠政策的监督和评估，确保政策的实施质量和效果，进一步完善我国绿色税收优惠政策体系，为推动绿色经济发展、促进产业结构调整和实现可持续发展提供有力支持。
4.健全绿色税收体系征管措施。税务部门应树立绿色税种协调发展理念，从购置降碳设备的前置环节到按碳排放量测算税额的终端环节，对生态环境进行“全周期”税收征管，借助大数据信息共享平台，对与减污降碳关联税种的数据进行整合，自上而下建立一体化征管台账，形成环境联动整治、多税种综合应用的升级模式。探索数智征管措施，丰富智慧税务应用场景，实现环境保护税行政处罚信息自动上传匹配，标注后自动关联后续管理措施，进一步提高征管质效。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2024年第6期。）
欢迎按以下格式引用：
李思存，蒋书豪，朱谷锐，等.论“双碳”目标下我国绿色税收体系的优化[J].税务研究，2024（6）：32-37.
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